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Lettre de commentaires de l’ANC sur l’exposé-sondage (ED/2020/4) "Passifs locatifs résultant des opérations de cession-bail"


Le 29 mars 2021, l'Autorité des Normes Comptables (ANC) a adressé une lettre de commentaires sur l' exposé-sondage (ED/2020/4) "Passifs locatifs résultant des opérations de cession-bail" , publié par l'IASB le 27 novembre 2020.

L'ANC a pris connaissance du fait que le Comité d’Interprétation des IFRS (IFRS IC) a reçu une question décrivant une transaction de cession-bail qui comprend des loyers variables liés à la performance ou à l'utilisation future de l’actif sous-jacent et demandant à savoir comment le vendeur-preneur doit comptabiliser cette transaction. Dans une décision définitive publiée en juin 2020, le Comité a conclu que (i) les dispositions du paragraphe 100 de la norme IFRS 16 Contrats de location  s’appliquent à ce genre de transaction et (ii) le vendeur-preneur comptabilise un passif locatif à la date de la transaction, même si tous les paiements de loyers sont variables et ne dépendent pas d’un indice ou d’un taux. Selon le Comité, cela est dû au fait que l'évaluation initiale du passif est une conséquence de la manière dont le droit d'utilisation est évalué et dont le profit ou la perte résultant de la transaction de cession-bail est déterminé en application du paragraphe 100(a) de la norme 16. Le Comité a également recommandé au Board de modifier la norme IFRS 16 afin de préciser les conditions d'application par le vendeur-preneur des exigences d'évaluation ultérieures de la norme IFRS 16 au passif de location résultant d'une opération de cession-bail.

Suite à la recommandation du Comité, le Board propose dans l'exposé-sondage de modifier la norme IFRS 16 pour (i) spécifier que le passif résultant de la cession-bail (tel que décrit dans la décision du Comité) est un passif de location auquel la norme IFRS 16 s'applique, (ii) ajouter des dispositions relatives à l'évaluation des opérations de cession-bail et (iii) préciser la méthode qu'un vendeur-preneur utilise pour évaluer l'actif de droit d’utilisation et le passif lié résultant de ces transactions à l'origine. Par conséquent, les propositions du Board concerneraient l'ensemble des transactions de cession-bail, alors que la demande reçue par le Comité identifiait des questions à résoudre pour certaines transactions de cession-bail uniquement, à savoir, celles incluant des paiements de loyers variables liés à la performance ou à l'utilisation future de l'actif sous-jacent. En d'autres termes, les propositions du Board pourraient modifier de manière significative la comptabilisation de toutes les transactions de cession-bail et pourraient avoir des conséquences d’une grande portée sur les preneurs qui s'engagent dans de telles transactions.

L’ANC considère que les transactions de cession-bail qui incluent des paiements variables liés à la performance ou à l'utilisation future de l'actif sous-jacent mettent en évidence un conflit entre deux éléments essentiels de la norme IFRS 16, à savoir une contradiction entre (i) l'approche appliquée aux transactions de cession-bail  sur la base des paragraphes 100-102 de la norme IFRS 16 et (ii) le principe d'évaluation d'un passif de location exposé au paragraphe 27 de la norme IFRS 16 qui exclut les paiements de loyers liés à la performance ou à l'utilisation future. L'exposé-sondage montre que le Board a décidé de donner la priorité à l'approche existante dans les paragraphes 100-102 de la norme IFRS 16 pour la comptabilisation des opérations de cession-bail qui incluent des paiements variables liés à la performance ou à l'utilisation future de l'actif sous-jacent. Par conséquent, si les propositions du Board devaient être finalisées, elles conduiraient effectivement le preneur à comptabiliser un passif pour ces paiements variables.

L'ANC signale que la comptabilisation des paiements variables liés à la performance ou à l'utilisation future d'un actif sous-jacent fait l'objet d'un débat de longue date ayant des implications transversales. Cette question est dans le champ d'un éventuel projet de recherche du Board sur les contreparties variables et contreparties éventuelles. L'ANC indique également que le Board a conclu, au paragraphe 27 de la norme IFRS 16, qu'un preneur exclut ces paiements de l'évaluation d'un passif de location. Si elles étaient finalisées, les propositions du Board entraîneraient une transformation majeure des exigences de la norme IFRS 16 à travers la création d’un double modèle d'évaluation des passifs de location – un modèle s’appliquant aux passifs de location et un autre s’appliquant aux passifs de location résultant d'opérations de cession-bail. En outre, ces propositions entraîneraient également la création de dispositions différentes en matière d'évaluation des paiements de loyers variables qui dépendent d'un indice ou d'un taux. Par conséquent, l'ANC estime que ces propositions vont bien au-delà des limites d’une modification de portée restreinte de la norme IFRS 16. Les propositions du Board augmenteraient également de manière significative la complexité de la norme IFRS 16 et pourraient entraîner des difficultés d'application. Pour ces raisons, l’ANC recommande au Board de ne pas donner suite aux modifications proposées.    

Selon l’ANC, le Board devrait adopter une approche différente qui ne devrait viser que les transactions de cession-bail qui incluent des paiements variables liés à la performance ou à l'utilisation future de l'actif sous-jacent. Cette approche devrait également exclure les paiements de loyers variables qui dépendent d'un indice ou d'un taux. Cela permettrait d'éviter une perturbation inutile de la comptabilisation des autres transactions de cession-bail et plus généralement l’élargissement excessif du champ d'application.

En appliquant cette approche, le Board commencerait par évaluer dans quelle mesure les dispositions relatives aux transactions de cession-bail du paragraphe 100 de la norme IFRS 16 sont adaptées à celles qui incluent des paiements variables liés à la performance ou à l'utilisation future de l'actif sous-jacent. A cet égard, l'ANC est favorable aux observations du paragraphe AV2 du point de vue alternatif et estime que le Board devrait évaluer le bien-fondé des observations du paragraphe AV3 de ce même avis.

Dans le cas où le Board devait conclure que les dispositions relatives à une transaction de cession-bail du paragraphe 100 de la norme IFRS 16 doit s'appliquer à ces transactions de cession-bail, l'ANC suggère que le Board envisage une approche plus simple que celle prévue dans l'exposé-sondage. Par exemple, le Board pourrait envisager qu’une entité  comptabilise à la date de début du contrat de location, un "gain (ou une perte) différé(e)" et ensuite comptabilise ce gain (ou cette perte) au compte de résultat au cours de la période de location. L'ANC ne néglige pas les éventuelles limites conceptuelles de cette approche mais souligne que ce serait une manière pratique de traiter la question, compte tenu des difficultés d'application existantes de la norme IFRS 16. L'ANC privilégierait une telle approche aux propositions du Board qui apporterait une complexité excessive aux exigences d'IFRS 16. Cette approche, bien que provisoire par nature, pourrait être réexaminée à un stade ultérieur, par exemple lorsque le Board révisera l'approche globale pour les transactions de cession-bail. 

Pour télécharger la lettre de commentaires de l'ANC

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